【摘 要】 計算機技術(shu)在(zai)使(shi)會(hui)(hui)計工作(zuo)領域發(fa)生巨(ju)大(da)變革的同(tong)時，也為(wei)會(hui)(hui)計舞弊提(ti)供了(le)廣闊的空間和可能(neng)性。本(ben)文剖析了(le)在(zai)計算機環境下會(hui)(hui)計舞弊的種種手(shou)段(duan)及其技術(shu)基(ji)礎(chu)，在(zai)此基(ji)礎(chu)上探討了(le)審(shen)計工作(zuo)應采取的對策。

　　【關鍵字】 計算(suan)機技術(shu)； 會(hui)計舞弊； 審計對(dui)策

　　會(hui)(hui)計信息(xi)化(hua)極大(da)地(di)提高了(le)會(hui)(hui)計工(gong)作的(de)(de)效(xiao)率和(he)數據處理的(de)(de)準確性。但(dan)它也(ye)是一把“雙刃劍”，信息(xi)化(hua)在使會(hui)(hui)計工(gong)作領域發生巨(ju)大(da)變革的(de)(de)同時(shi)，也(ye)為舞(wu)弊(bi)這一有悖于市場規(gui)則和(he)法律規(gui)范的(de)(de)主觀故意提供了(le)廣闊(kuo)的(de)(de)空(kong)間和(he)可能性。由(you)于當(dang)前我國會(hui)(hui)計舞(wu)弊(bi)的(de)(de)預期收益(yi)仍然遠遠高于舞(wu)弊(bi)成本，因此(ci)更使得舞(wu)弊(bi)者樂此(ci)不疲，這無疑(yi)會(hui)(hui)使審計工(gong)作面臨嚴峻的(de)(de)挑戰(zhan)。面對新(xin)(xin)的(de)(de)技術環(huan)境(jing)，需要探討(tao)新(xin)(xin)的(de)(de)審計對策(ce)。

　　一、計(ji)算機環(huan)境下(xia)的會計(ji)舞弊手段剖析

　　（一(yi)）信息系統(tong)加工(gong)規則舞弊

　　加(jia)工規則是計算機自(zi)動化、高效率處理數據的(de)(de)前提，它規定(ding)了(le)信息系統運行的(de)(de)環境，是系統功能(neng)發揮(hui)的(de)(de)基礎和必(bi)要條(tiao)件。就應用(yong)屬性(xing)而(er)言，可(ke)以將其(qi)分為以下兩(liang)大類(lei)：

　　1.常規性(xing)(xing)、公共性(xing)(xing)及確(que)定性(xing)(xing)的(de)規則。如會計(ji)系統中的(de)“有借必(bi)有貸，借貸必(bi)相等”、“同級明細(xi)科(ke)目(mu)發(fa)生額必(bi)須(xu)等于其上級科(ke)目(mu)發(fa)生額”等等。這(zhe)類(lei)規則一般在軟件設計(ji)時已經被“固(gu)化”嵌入到系統的(de)程序中，當系統運(yun)行(xing)時，這(zhe)些規則直接發(fa)揮作用(yong)。

　　2.與(yu)軟(ruan)件(jian)系統(tong)運行個體背景相(xiang)關(guan)、有明顯個性化(hua)特征(zheng)的(de)(de)規則。如(ru)會計(ji)系統(tong)中的(de)(de)賬套參數(shu)(shu)、操作員身份及(ji)權限參數(shu)(shu)、機(ji)構人員檔(dang)案、科目體系檔(dang)案、折(zhe)舊(jiu)方法選擇等。這類(lei)(lei)規則通常在(zai)軟(ruan)件(jian)設計(ji)時預留(liu)數(shu)(shu)據(ju)(ju)接口(kou)，然后由未來的(de)(de)用戶自己完成。它屬(shu)于商品(pin)化(hua)通用軟(ruan)件(jian)在(zai)運行前(qian)(qian)要“初始化(hua)”的(de)(de)范(fan)疇。按內容(rong)而言可將其繼續分(fen)為(wei)以下兩(liang)類(lei)(lei)：一(yi)是(shi)(shi)與(yu)系統(tong)運行環(huan)境有關(guan)的(de)(de)參數(shu)(shu)（如(ru)企(qi)業(ye)名(ming)稱、行業(ye)類(lei)(lei)型、有無外幣核算、操作員身份及(ji)權限參數(shu)(shu)、各(ge)(ge)種對象或元素的(de)(de)檔(dang)案體系等）；二是(shi)(shi)與(yu)系統(tong)或其各(ge)(ge)功能模塊運行有關(guan)的(de)(de)基礎數(shu)(shu)據(ju)(ju)（如(ru)以前(qian)(qian)環(huan)境下的(de)(de)各(ge)(ge)種未兩(liang)清業(ye)務、科目余(yu)額(e)等等）。這類(lei)(lei)數(shu)(shu)據(ju)(ju)決(jue)定了軟(ruan)件(jian)系統(tong)運行的(de)(de)數(shu)(shu)據(ju)(ju)平臺。

　　對上述第二(er)類規(gui)則的理解，需要把握以(yi)下幾個(ge)方(fang)面的要義：

　　（1）分(fen)布廣。即啟用軟件的任何一(yi)個新的功能模塊或系統，通常都會涉及到這些相關規則(ze)的設置問題(ti)。

　　（2）分層(ceng)次(ci)。由于信息系統數(shu)據共(gong)享范圍(wei)不同，使得這(zhe)些規則(ze)具(ju)有一定的層(ceng)次(ci)性。

　　（3）可(ke)維護(hu)性。有(you)些(xie)規則即(ji)使是在信息系(xi)統運行后，仍(reng)然(ran)可(ke)以維護(hu)修(xiu)改。

　　上述規(gui)(gui)則對計(ji)算機會(hui)計(ji)信息系統(tong)的(de)無障(zhang)礙正常運(yun)行至關(guan)重要，它奠定了(le)自動化(hua)運(yun)行的(de)基礎和平臺。有(you)人曾做過粗略統(tong)計(ji)，在會(hui)計(ji)信息系統(tong)運(yun)行的(de)錯誤中(zhong)，有(you)85%的(de)出錯率都與各級(ji)初始(shi)化(hua)參數(shu)設置的(de)科(ke)學性和合理性存在著直接或者間接的(de)關(guan)系。當然也正是(shi)這些規(gui)(gui)則的(de)設置，為(wei)舞弊者提(ti)供了(le)可(ke)乘之(zhi)機，這方面的(de)典型手法有(you)：

　　案(an)例1，多賬(zhang)套(tao)舞弊。賬(zhang)套(tao)是商品化(hua)(hua)軟(ruan)(ruan)件開發商基于通用化(hua)(hua)考(kao)慮，為(wei)兼顧不(bu)同行業(ye)、不(bu)同企業(ye)用戶的個性(xing)化(hua)(hua)需要(yao)，由購買者(zhe)在(zai)軟(ruan)(ruan)件功(gong)能平臺支持下，根(gen)據(ju)軟(ruan)(ruan)件預(yu)留的參數接口(kou)，由企業(ye)自己定義和(he)建立(li)的核算與(yu)管理體(ti)系。它(ta)是一個將通用商品化(hua)(hua)軟(ruan)(ruan)件轉變為(wei)企業(ye)專用軟(ruan)(ruan)件的過(guo)程(cheng)。

　　一(yi)個(ge)獨(du)立(li)的(de)(de)(de)核算(suan)單位只能(neng)建立(li)一(yi)個(ge)賬(zhang)(zhang)套(tao)，而軟件通常(chang)有能(neng)力支(zhi)持建立(li)多個(ge)賬(zhang)(zhang)套(tao)。為共享操(cao)作(zuo)(zuo)員資(zi)源(yuan)，系統(tong)支(zhi)持超(chao)級用戶可(ke)“統(tong)領”以及操(cao)作(zuo)(zuo)員可(ke)同(tong)(tong)時操(cao)作(zuo)(zuo)軟件中的(de)(de)(de)多個(ge)賬(zhang)(zhang)套(tao)。系統(tong)提供的(de)(de)(de)數(shu)據維護接口，可(ke)使多套(tao)賬(zhang)(zhang)之間(jian)十分(fen)方(fang)便(bian)地進行數(shu)據資(zi)料(liao)相互取舍(she)、傳遞，以及賬(zhang)(zhang)套(tao)的(de)(de)(de)輸出、引入、刪(shan)除等操(cao)作(zuo)(zuo)。被輸出的(de)(de)(de)賬(zhang)(zhang)套(tao)既可(ke)存(cun)儲在(zai)本機硬盤中，也可(ke)通過(guo)網絡存(cun)儲在(zai)其它外部(bu)介質中。顯然(ran)這種(zhong)機制為舞(wu)弊(bi)(bi)者進行整體、綜合性的(de)(de)(de)會(hui)計(ji)舞(wu)弊(bi)(bi)提供了(le)極(ji)大機會(hui)，舞(wu)弊(bi)(bi)者可(ke)按不(bu)(bu)同(tong)(tong)的(de)(de)(de)會(hui)計(ji)核算(suan)規則(ze)分(fen)別設(she)置多個(ge)套(tao)賬(zhang)(zhang)并同(tong)(tong)時進行核算(suan)。而來源(yuan)于相同(tong)(tong)會(hui)計(ji)事項的(de)(de)(de)原始數(shu)據，按不(bu)(bu)同(tong)(tong)的(de)(de)(de)目標或不(bu)(bu)同(tong)(tong)的(de)(de)(de)信息(xi)使用對象依(yi)不(bu)(bu)同(tong)(tong)的(de)(de)(de)加(jia)工規則(ze)進行加(jia)工，自然(ran)會(hui)產生(sheng)差異很大的(de)(de)(de)數(shu)據結果(guo)(guo)。如果(guo)(guo)沒有嚴(yan)格的(de)(de)(de)系統(tong)內部(bu)控制和外部(bu)審計(ji)措施，那么這種(zhong)多賬(zhang)(zhang)套(tao)舞(wu)弊(bi)(bi)在(zai)信息(xi)化環(huan)境下將易如反(fan)掌。

　　案例2，模(mo)(mo)(mo)板(ban)(ban)舞弊(bi)。計(ji)算(suan)機(ji)系(xi)統中(zhong)的許(xu)多重復有(you)規(gui)律(lv)的數(shu)據加(jia)(jia)工操(cao)作通(tong)常由(you)(you)(you)計(ji)算(suan)機(ji)自動(dong)(dong)完成。其(qi)基本思路(lu)是：根據數(shu)據加(jia)(jia)工規(gui)則(ze)，預先制作加(jia)(jia)工“模(mo)(mo)(mo)板(ban)(ban)”并保存起來(lai)(lai)，在需(xu)要進(jin)(jin)行(xing)類似模(mo)(mo)(mo)式的數(shu)據加(jia)(jia)工時，由(you)(you)(you)系(xi)統調用(yong)(yong)“模(mo)(mo)(mo)板(ban)(ban)”自動(dong)(dong)生(sheng)(sheng)成所需(xu)數(shu)據。由(you)(you)(you)于“模(mo)(mo)(mo)板(ban)(ban)”加(jia)(jia)工規(gui)則(ze)是由(you)(you)(you)人來(lai)(lai)設置的，并且可隨時修改維護(hu)，這就(jiu)為舞弊(bi)者留下了巧妙的舞弊(bi)機(ji)關(guan)。比如(ru)在會計(ji)系(xi)統中(zhong)，為充(chong)分利用(yong)(yong)計(ji)算(suan)機(ji)自動(dong)(dong)化優勢(shi)，通(tong)常將業務發生(sheng)(sheng)頻繁、業務性(xing)質固(gu)定、科目(mu)對(dui)應關(guan)系(xi)固(gu)定、金額計(ji)算(suan)有(you)規(gui)律(lv)的轉賬業務，通(tong)過定義(yi)憑證模(mo)(mo)(mo)板(ban)(ban)的形式預存起來(lai)(lai)，當需(xu)要進(jin)(jin)行(xing)相關(guan)轉賬時，由(you)(you)(you)憑證模(mo)(mo)(mo)板(ban)(ban)自動(dong)(dong)生(sheng)(sheng)成相關(guan)業務憑證。如(ru)期末費(fei)用(yong)(yong)計(ji)提、攤銷，期間損益科目(mu)余(yu)額結(jie)轉等等。這種由(you)(you)(you)模(mo)(mo)(mo)板(ban)(ban)自動(dong)(dong)生(sheng)(sheng)成的憑證，其(qi)正(zheng)確性(xing)與模(mo)(mo)(mo)板(ban)(ban)定義(yi)要素（特別是金額取(qu)數(shu)公式）密(mi)切相關(guan)。舞弊(bi)者可以通(tong)過修改模(mo)(mo)(mo)板(ban)(ban)定義(yi)要素進(jin)(jin)行(xing)舞弊(bi)。如(ru)某企業某會計(ji)期間發生(sheng)(sheng)“制造費(fei)用(yong)(yong)——技改費(fei)”（科目(mu)編(bian)碼410504）100萬元(yuan)，按(an)實際工時數(shu)在三個(ge)生(sheng)(sheng)產(chan)車(che)(che)間按(an)比例進(jin)(jin)行(xing)費(fei)用(yong)(yong)分配(pei)：一車(che)(che)間攤20%，二車(che)(che)間攤45%，三車(che)(che)間攤35%。其(qi)中(zhong)第二車(che)(che)間生(sheng)(sheng)產(chan)的是免稅(shui)產(chan)品。那(nei)么(me)正(zheng)確的轉賬取(qu)數(shu)函數(shu)應為：

　　借：生產成本——一車間(jian) QM（410504，月）×0.2

　　       生產成(cheng)本——二車間(jian) QM（410504，月(yue)）×;0.45

　　       生(sheng)產(chan)成(cheng)本——三車間 QM（410504，月）×0.35

　　  貸：制造費用 QM（410504，月）

　　但企業為(wei)了調整應稅(shui)產(chan)品和免稅(shui)產(chan)品的贏利水平以實現逃稅(shui)目的，可(ke)(ke)改變(bian)轉賬取數(shu)函數(shu)設(she)定(ding)。如將一車間(jian)取數(shu)函數(shu)定(ding)義(yi)(yi)為(wei)QM（40204，月）×0.45，而(er)將第二車間(jian)的取數(shu)函數(shu)定(ding)義(yi)(yi)為(wei)QM（40204，月）×0.2，這種參數(shu)的微調所導致的計(ji)稅(shui)效果(guo)顯然是大不相同的。若(ruo)審計(ji)人員不核對模板定(ding)義(yi)(yi)內容而(er)僅審查賬面(mian)結果(guo)，很難會覺(jue)察到這種“四兩撥千斤”的微妙技巧。同樣的舞弊技巧也可(ke)(ke)以用在會計(ji)報表模板的定(ding)義(yi)(yi)中。

　　（二）系(xi)統內(nei)控機制(zhi)舞(wu)弊

　　內部(bu)控(kong)(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)又稱內部(bu)牽制(zhi)(zhi)(zhi)，它是(shi)(shi)(shi)會計(ji)(ji)系統(tong)安全(quan)、可靠和(he)正確運(yun)行的(de)保證(zheng)(zheng)(zheng)。在(zai)手工(gong)環境下，人(ren)是(shi)(shi)(shi)主要(yao)的(de)因素，所以內控(kong)(kong)出發(fa)點幾乎都是(shi)(shi)(shi)以人(ren)為(wei)目標展開的(de)。具體(ti)措(cuo)施是(shi)(shi)(shi)：通(tong)過(guo)憑證(zheng)(zheng)(zheng)傳(chuan)遞流程來(lai)選擇控(kong)(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)點，規定每個工(gong)作點應(ying)完成的(de)任(ren)務，然后(hou)相(xiang)互校檢與核(he)對以保證(zheng)(zheng)(zheng)數據(ju)的(de)正確性(xing)。如(ru)賬(zhang)證(zheng)(zheng)(zheng)、賬(zhang)賬(zhang)、賬(zhang)實核(he)對法，以及(ji)(ji)各(ge)種簽名控(kong)(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)措(cuo)施等(deng)。但在(zai)計(ji)(ji)算(suan)機系統(tong)中，由(you)于數據(ju)處(chu)理技術的(de)變化，使(shi)系統(tong)結(jie)構、運(yun)行機制(zhi)(zhi)(zhi)等(deng)方面都發(fa)生了根本性(xing)的(de)變化。原來(lai)只(zhi)以人(ren)為(wei)控(kong)(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)對象(xiang)的(de)內控(kong)(kong)機制(zhi)(zhi)(zhi)，要(yao)轉化為(wei)同時以人(ren)和(he)計(ji)(ji)算(suan)機系統(tong)為(wei)對象(xiang)進行控(kong)(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)。因此(ci)產(chan)生了以人(ren)為(wei)控(kong)(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)目標的(de)一般控(kong)(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)和(he)以計(ji)(ji)算(suan)機系統(tong)為(wei)控(kong)(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)目標的(de)應(ying)用控(kong)(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)相(xiang)結(jie)合的(de)全(quan)面內部(bu)控(kong)(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)機制(zhi)(zhi)(zhi)。具體(ti)措(cuo)施是(shi)(shi)(shi)：根據(ju)計(ji)(ji)算(suan)機系統(tong)的(de)特點，首先建立完善的(de)、適合計(ji)(ji)算(suan)機特點的(de)崗位責任(ren)制(zhi)(zhi)(zhi)和(he)內部(bu)控(kong)(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)制(zhi)(zhi)(zhi)度，在(zai)此(ci)基礎上，在(zai)系統(tong)各(ge)運(yun)行環節設置有(you)(you)效的(de)密碼權(quan)限驗(yan)證(zheng)(zheng)(zheng)機制(zhi)(zhi)(zhi)和(he)數據(ju)自(zi)動(dong)校驗(yan)機制(zhi)(zhi)(zhi)，以及(ji)(ji)時發(fa)現操作權(quan)限及(ji)(ji)加工(gong)數據(ju)等(deng)方面的(de)真(zhen)實有(you)(you)效性(xing)問(wen)題。

　　在(zai)上(shang)述內控體系中，屬于應用(yong)控制的(de)機制一般被“固化”在(zai)軟件程序中，通(tong)常(chang)用(yong)于檢測(ce)那些違背(bei)會(hui)計規(gui)(gui)則(ze)或違背(bei)常(chang)規(gui)(gui)邏輯(ji)的(de)問(wen)題(ti)，如(ru)科目(mu)不(bu)合法(fa)、借貸(dai)不(bu)平衡(heng)、金額超預算等(deng)(deng)(deng)等(deng)(deng)(deng)。這些控制機制有(you)一定的(de)“透明(ming)度(du)”和一定的(de)執行“剛(gang)性(xing)”。針對那些貌似“合乎”會(hui)計規(gui)(gui)則(ze)或邏輯(ji)的(de)問(wen)題(ti)，這些控制措施通(tong)常(chang)會(hui)顯得束手無策(ce)，如(ru)偽造合法(fa)業務、科目(mu)串戶、業務冒名操作等(deng)(deng)(deng)等(deng)(deng)(deng)。而(er)這些錯誤和操作卻往往是會(hui)計舞弊和舞弊最容易被利(li)用(yong)的(de)環節。

　　在(zai)會計(ji)系統(tong)(tong)中(zhong)，對“人”的(de)控(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)稱為(wei)一(yi)般控(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)，無(wu)論在(zai)設計(ji)還是(shi)(shi)在(zai)執行時，通常(chang)具(ju)有(you)(you)很(hen)大(da)的(de)“柔性”，它是(shi)(shi)系統(tong)(tong)最(zui)不容(rong)(rong)(rong)易(yi)了解和檢測的(de)部(bu)分，是(shi)(shi)系統(tong)(tong)基礎性的(de)控(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)，也是(shi)(shi)應用控(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)發生作(zuo)用的(de)前提。應當說，一(yi)般控(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)的(de)控(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)層(ceng)次和內(nei)容(rong)(rong)(rong)級別，應以不相(xiang)容(rong)(rong)(rong)崗(gang)位相(xiang)分離(li)為(wei)原則，然后相(xiang)互排列組合，以構成計(ji)算機會計(ji)系統(tong)(tong)有(you)(you)機的(de)立體(ti)交叉內(nei)控(kong)體(ti)系。這種(zhong)控(kong)制(zhi)(zhi)(zhi)體(ti)系的(de)執行，最(zui)終集中(zhong)體(ti)現在(zai)象(xiang)征各(ge)(ge)種(zhong)崗(gang)位權限的(de)密(mi)碼(ma)權限上。需要說明的(de)是(shi)(shi)，會計(ji)信息(xi)化(hua)環境(jing)中(zhong)的(de)自然人與系統(tong)(tong)“操作(zuo)員(yuan)”之間，嚴格意義上并(bing)不是(shi)(shi)一(yi)個概(gai)念。操作(zuo)員(yuan)是(shi)(shi)系統(tong)(tong)各(ge)(ge)崗(gang)位權限密(mi)碼(ma)的(de)“人”化(hua)，誰(shui)擁有(you)(you)了這一(yi)密(mi)碼(ma)，誰(shui)將(jiang)就(jiu)是(shi)(shi)這一(yi)崗(gang)位的(de)合法操作(zuo)員(yuan)。如果(guo)把自然人與“操作(zuo)員(yuan)”混為(wei)一(yi)談或淡視密(mi)碼(ma)的(de)作(zuo)用，將(jiang)會為(wei)系統(tong)(tong)舞弊(bi)與舞弊(bi)留下巨大(da)的(de)遺患。

　　案例(li)3，利用(yong)(yong)(yong)超(chao)(chao)級(ji)(ji)用(yong)(yong)(yong)戶身份舞弊(bi)。一個(ge)系統原則上只(zhi)能(neng)有一個(ge)超(chao)(chao)級(ji)(ji)用(yong)(yong)(yong)戶，但(dan)是(shi)按(an)照上面的分析，“超(chao)(chao)級(ji)(ji)用(yong)(yong)(yong)戶”本質上指的是(shi)“超(chao)(chao)級(ji)(ji)密(mi)(mi)碼(ma)(ma)(ma)”，若十個(ge)自(zi)然(ran)(ran)(ran)人(ren)同(tong)(tong)時(shi)(shi)獲悉了(le)這(zhe)一密(mi)(mi)碼(ma)(ma)(ma)，那么系統就將會同(tong)(tong)時(shi)(shi)存在十個(ge)超(chao)(chao)級(ji)(ji)自(zi)然(ran)(ran)(ran)用(yong)(yong)(yong)戶，這(zhe)顯然(ran)(ran)(ran)對系統內控是(shi)十分可怕的。另外(wai)，原則上要求超(chao)(chao)級(ji)(ji)用(yong)(yong)(yong)戶不(bu)得(de)從事具體業(ye)(ye)務崗位(wei)(wei)操(cao)作(zuo)，但(dan)若超(chao)(chao)級(ji)(ji)用(yong)(yong)(yong)戶虛擬(ni)了(le)一個(ge)自(zi)然(ran)(ran)(ran)人(ren)并(bing)同(tong)(tong)時(shi)(shi)為(wei)其任命操(cao)作(zuo)崗位(wei)(wei)權限(xian)和密(mi)(mi)碼(ma)(ma)(ma)，那么超(chao)(chao)級(ji)(ji)用(yong)(yong)(yong)戶要進行某方面的業(ye)(ye)務操(cao)作(zuo)豈不(bu)易如(ru)反掌？事實上，這(zhe)種密(mi)(mi)碼(ma)(ma)(ma)管理混(hun)亂的例(li)子在企業(ye)(ye)幾乎(hu)比(bi)比(bi)皆是(shi)，甚至(zhi)不(bu)少企業(ye)(ye)的許多(duo)重要崗位(wei)(wei)操(cao)作(zuo)密(mi)(mi)碼(ma)(ma)(ma)都是(shi)公開互用(yong)(yong)(yong)的。因(yin)此信息化環境下企業(ye)(ye)內部控制(zhi)的混(hun)亂缺的往往不(bu)是(shi)控制(zhi)制(zhi)度，而是(shi)對崗位(wei)(wei)密(mi)(mi)碼(ma)(ma)(ma)的有效(xiao)管理。

　　（三）信(xin)息系統簿記機(ji)制舞弊

　　會計(ji)簿記(ji)(ji)(ji)有“記(ji)(ji)(ji)載(zai)(zai)(zai)”和(he)“反(fan)映”兩(liang)項職能，分別由(you)賬(zhang)(zhang)(zhang)簿和(he)賬(zhang)(zhang)(zhang)戶來完成，賬(zhang)(zhang)(zhang)戶負責“記(ji)(ji)(ji)載(zai)(zai)(zai)”，賬(zhang)(zhang)(zhang)簿負責“反(fan)映”。由(you)于傳統會計(ji)的(de)(de)簿記(ji)(ji)(ji)是被記(ji)(ji)(ji)錄(lu)在紙介質上的(de)(de)，因此簿記(ji)(ji)(ji)的(de)(de)“記(ji)(ji)(ji)載(zai)(zai)(zai)”和(he)“反(fan)映”職能被有機(ji)集(ji)為(wei)一(yi)體，記(ji)(ji)(ji)載(zai)(zai)(zai)的(de)(de)同時也實現了(le)簿記(ji)(ji)(ji)的(de)(de)反(fan)映職能，有較強的(de)(de)直觀(guan)性。而且由(you)于紙介質特征，會計(ji)事項記(ji)(ji)(ji)載(zai)(zai)(zai)的(de)(de)內(nei)容(rong)也是固定的(de)(de)，即一(yi)經記(ji)(ji)(ji)載(zai)(zai)(zai)其(qi)簿記(ji)(ji)(ji)的(de)(de)信(xin)息(xi)格式和(he)內(nei)容(rong)都不(bu)會再(zai)發生變化，若(ruo)要(yao)修(xiu)改(gai)，必然也是有痕跡的(de)(de)。

　　而(er)在(zai)(zai)計算機(ji)系(xi)(xi)統(tong)中(zhong)，信(xin)(xin)(xin)(xin)息(xi)存儲(chu)實現了電子化，簿(bu)(bu)(bu)記(ji)(ji)(ji)的(de)(de)兩(liang)(liang)項職能(neng)(neng)分別要(yao)由兩(liang)(liang)個過程來(lai)完(wan)成：首先它把相(xiang)關(guan)(guan)分類信(xin)(xin)(xin)(xin)息(xi)以(yi)電子數(shu)據(ju)庫的(de)(de)形式(shi)(shi)記(ji)(ji)(ji)載在(zai)(zai)磁介質上，信(xin)(xin)(xin)(xin)息(xi)在(zai)(zai)數(shu)據(ju)庫中(zhong)的(de)(de)存儲(chu)格(ge)(ge)(ge)(ge)式(shi)(shi)不(bu)(bu)同于(yu)傳統(tong)會計賬(zhang)簿(bu)(bu)(bu)格(ge)(ge)(ge)(ge)式(shi)(shi)，人(ren)不(bu)(bu)可(ke)(ke)以(yi)直接(jie)識別，因此(ci)這只(zhi)完(wan)成了簿(bu)(bu)(bu)記(ji)(ji)(ji)的(de)(de)“記(ji)(ji)(ji)載”職能(neng)(neng)。為滿足人(ren)們以(yi)“賬(zhang)簿(bu)(bu)(bu)”形式(shi)(shi)進(jin)行信(xin)(xin)(xin)(xin)息(xi)查詢的(de)(de)需要(yao)，系(xi)(xi)統(tong)設計了人(ren)們所熟悉的(de)(de)“賬(zhang)簿(bu)(bu)(bu)格(ge)(ge)(ge)(ge)式(shi)(shi)顯示程序”，在(zai)(zai)需要(yao)時由系(xi)(xi)統(tong)在(zai)(zai)瞬間(jian)從(cong)相(xiang)關(guan)(guan)數(shu)據(ju)庫中(zhong)進(jin)行檢索、查詢和信(xin)(xin)(xin)(xin)息(xi)組織，再(zai)以(yi)“賬(zhang)簿(bu)(bu)(bu)”格(ge)(ge)(ge)(ge)式(shi)(shi)顯示出來(lai)，從(cong)而(er)完(wan)成會計簿(bu)(bu)(bu)記(ji)(ji)(ji)的(de)(de)“反(fan)映”職能(neng)(neng)。從(cong)這個意義上說，手工(gong)環(huan)境下的(de)(de)賬(zhang)簿(bu)(bu)(bu)是(shi)實物，它的(de)(de)“記(ji)(ji)(ji)載”與(yu)“反(fan)映”職能(neng)(neng)被有(you)機(ji)統(tong)一在(zai)(zai)一起且(qie)不(bu)(bu)可(ke)(ke)分割。而(er)在(zai)(zai)計算機(ji)環(huan)境下，本(ben)質上只(zhi)有(you)“賬(zhang)戶(hu)”（以(yi)數(shu)據(ju)庫形式(shi)(shi)存在(zai)(zai)）而(er)沒有(you)“賬(zhang)簿(bu)(bu)(bu)”，簿(bu)(bu)(bu)記(ji)(ji)(ji)的(de)(de)“記(ji)(ji)(ji)載”職能(neng)(neng)由數(shu)據(ju)庫來(lai)實現，而(er)“反(fan)映”職能(neng)(neng)可(ke)(ke)采用多種(zhong)形式(shi)(shi)來(lai)完(wan)成（不(bu)(bu)一定仍采用傳統(tong)的(de)(de)“賬(zhang)簿(bu)(bu)(bu)”格(ge)(ge)(ge)(ge)式(shi)(shi)）。從(cong)創新視角看(kan)，只(zhi)要(yao)是(shi)能(neng)(neng)提供信(xin)(xin)(xin)(xin)息(xi)需求者所關(guan)(guan)心的(de)(de)信(xin)(xin)(xin)(xin)息(xi)“元”內容（包括(kuo)如(ru)總賬(zhang)中(zhong)的(de)(de)余額和累計發生(sheng)額、明細賬(zhang)中(zhong)的(de)(de)科目(mu)對應關(guan)(guan)系(xi)(xi)、業務發生(sheng)額等(deng)信(xin)(xin)(xin)(xin)息(xi)，甚(shen)至(zhi)從(cong)數(shu)據(ju)庫中(zhong)挖掘組織出的(de)(de)其它有(you)價值信(xin)(xin)(xin)(xin)息(xi)），那么無論采用何種(zhong)格(ge)(ge)(ge)(ge)式(shi)(shi)和組織形式(shi)(shi)，本(ben)質上講，它都實現了“賬(zhang)簿(bu)(bu)(bu)”意義上的(de)(de)反(fan)映職能(neng)(neng)。基于(yu)此(ci)，就不(bu)(bu)難理(li)解在(zai)(zai)計算機(ji)會計系(xi)(xi)統(tong)中(zhong)所出現的(de)(de)賬(zhang)簿(bu)(bu)(bu)格(ge)(ge)(ge)(ge)式(shi)(shi)可(ke)(ke)變、信(xin)(xin)(xin)(xin)息(xi)內容可(ke)(ke)變，甚(shen)至(zhi)可(ke)(ke)以(yi)反(fan)映未記(ji)(ji)(ji)賬(zhang)憑證信(xin)(xin)(xin)(xin)息(xi)等(deng)諸多“怪(guai)”現象，也不(bu)(bu)難理(li)解發生(sheng)在(zai)(zai)信(xin)(xin)(xin)(xin)息(xi)化環(huan)境下，賬(zhang)簿(bu)(bu)(bu)的(de)(de)“無痕跡(ji)修(xiu)改”和“反(fan)復核、反(fan)記(ji)(ji)(ji)賬(zhang)、反(fan)結賬(zhang)”等(deng)功能(neng)(neng)。

　　按照上述(shu)分析，下面來剖析一(yi)下利用信(xin)息系(xi)統簿記機制進行(xing)會計舞弊(bi)的典型手(shou)法。

　　案例4，無(wu)痕跡(ji)修(xiu)改舞弊(bi)。會計信(xin)(xin)息(xi)化環(huan)境(jing)中的(de)“憑(ping)證(zheng)無(wu)痕跡(ji)修(xiu)改”功能(neng)，通常與“反(fan)(fan)復(fu)(fu)核(he)、反(fan)(fan)記(ji)賬(zhang)(zhang)(zhang)、反(fan)(fan)結賬(zhang)(zhang)(zhang)”功能(neng)相伴(ban)而生(sheng)，它們均是(shi)(shi)會計數(shu)據電子數(shu)據庫(ku)化的(de)特定產物。“反(fan)(fan)復(fu)(fu)核(he)”是(shi)(shi)指在信(xin)(xin)息(xi)化環(huan)境(jing)下(xia)，可以(yi)將已(yi)(yi)審(shen)核(he)過(guo)的(de)會計憑(ping)證(zheng)取消審(shen)核(he)標記(ji)，以(yi)便對其進(jin)行無(wu)痕跡(ji)修(xiu)改或增刪；“反(fan)(fan)記(ji)賬(zhang)(zhang)(zhang)”又稱“倒記(ji)賬(zhang)(zhang)(zhang)”，是(shi)(shi)指把一批(pi)已(yi)(yi)經登(deng)(deng)(deng)賬(zhang)(zhang)(zhang)的(de)憑(ping)證(zheng)當(dang)月(yue)的(de)發生(sheng)額(e)(e)從其各(ge)(ge)自(zi)賬(zhang)(zhang)(zhang)簿(bu)中予以(yi)扣除，使賬(zhang)(zhang)(zhang)簿(bu)恢(hui)復(fu)(fu)到該批(pi)憑(ping)證(zheng)登(deng)(deng)(deng)賬(zhang)(zhang)(zhang)前(qian)狀態(tai)；“反(fan)(fan)結賬(zhang)(zhang)(zhang)”又稱“倒結賬(zhang)(zhang)(zhang)”或“環(huan)境(jing)恢(hui)復(fu)(fu)”，就(jiu)是(shi)(shi)將已(yi)(yi)審(shen)核(he)記(ji)賬(zhang)(zhang)(zhang)并已(yi)(yi)結轉至下(xia)月(yue)的(de)會計賬(zhang)(zhang)(zhang)簿(bu)恢(hui)復(fu)(fu)到以(yi)前(qian)月(yue)份各(ge)(ge)賬(zhang)(zhang)(zhang)簿(bu)的(de)發生(sheng)額(e)(e)和余額(e)(e)狀態(tai)。有些(xie)軟(ruan)件(jian)不僅提供(gong)了當(dang)年(nian)(nian)各(ge)(ge)月(yue)的(de)“反(fan)(fan)結賬(zhang)(zhang)(zhang)”功能(neng)，甚(shen)至還可以(yi)跨年(nian)(nian)度“反(fan)(fan)結賬(zhang)(zhang)(zhang)”，即直接將會計賬(zhang)(zhang)(zhang)簿(bu)恢(hui)復(fu)(fu)至指定年(nian)(nian)份、月(yue)份各(ge)(ge)賬(zhang)(zhang)(zhang)簿(bu)未審(shen)核(he)、未登(deng)(deng)(deng)賬(zhang)(zhang)(zhang)前(qian)的(de)發生(sheng)額(e)(e)和余額(e)(e)的(de)狀態(tai)。

　　應當(dang)說，在(zai)會計(ji)信息的(de)(de)(de)(de)(de)(de)加工過(guo)程中，無(wu)論是手工還是計(ji)算機環(huan)(huan)境(jing)，出錯(cuo)(cuo)都(dou)是難(nan)免的(de)(de)(de)(de)(de)(de)。會計(ji)法規要(yao)(yao)求(qiu)(qiu)，對于會計(ji)差錯(cuo)(cuo)應當(dang)及(ji)時予以(yi)(yi)甄別和更正，由(you)于手工操作(zuo)的(de)(de)(de)(de)(de)(de)特(te)點(dian)，顯然它(ta)(ta)對憑(ping)(ping)(ping)證(zheng)(zheng)的(de)(de)(de)(de)(de)(de)修(xiu)(xiu)改(gai)(gai)(gai)都(dou)是“有(you)痕(hen)跡(ji)(ji)(ji)”的(de)(de)(de)(de)(de)(de)。但在(zai)計(ji)算機環(huan)(huan)境(jing)下，除常(chang)規意(yi)義上的(de)(de)(de)(de)(de)(de)“有(you)痕(hen)跡(ji)(ji)(ji)”修(xiu)(xiu)改(gai)(gai)(gai)外，還存在(zai)著一(yi)類獨特(te)的(de)(de)(de)(de)(de)(de)“無(wu)痕(hen)跡(ji)(ji)(ji)”修(xiu)(xiu)改(gai)(gai)(gai)方法。這些修(xiu)(xiu)改(gai)(gai)(gai)方法通常(chang)都(dou)是以(yi)(yi)信息化環(huan)(huan)境(jing)下的(de)(de)(de)(de)(de)(de)“反復核(he)、反記賬(zhang)、反結(jie)(jie)賬(zhang)”功能為作(zuo)業前(qian)提的(de)(de)(de)(de)(de)(de)，具體可分為以(yi)(yi)下幾種(zhong)情況：1.憑(ping)(ping)(ping)證(zheng)(zheng)保存前(qian)進行“無(wu)痕(hen)跡(ji)(ji)(ji)”修(xiu)(xiu)改(gai)(gai)(gai)。嚴(yan)格講，由(you)于此時憑(ping)(ping)(ping)證(zheng)(zheng)并沒(mei)有(you)保存，所以(yi)(yi)它(ta)(ta)不(bu)是真正意(yi)義上的(de)(de)(de)(de)(de)(de)憑(ping)(ping)(ping)證(zheng)(zheng)修(xiu)(xiu)改(gai)(gai)(gai)而是填制。2.憑(ping)(ping)(ping)證(zheng)(zheng)保存后(hou)(hou)(hou)且在(zai)審核(he)前(qian)進行“無(wu)痕(hen)跡(ji)(ji)(ji)”修(xiu)(xiu)改(gai)(gai)(gai)。此時系統通常(chang)只允許修(xiu)(xiu)改(gai)(gai)(gai)除憑(ping)(ping)(ping)證(zheng)(zheng)編號(hao)以(yi)(yi)外的(de)(de)(de)(de)(de)(de)其它(ta)(ta)項目內容。3.憑(ping)(ping)(ping)證(zheng)(zheng)審核(he)后(hou)(hou)(hou)且在(zai)記賬(zhang)前(qian)進行“無(wu)痕(hen)跡(ji)(ji)(ji)”修(xiu)(xiu)改(gai)(gai)(gai)，此時系統規定只有(you)在(zai)執行了“反復核(he)”操作(zuo)后(hou)(hou)(hou)才(cai)能進行“無(wu)痕(hen)跡(ji)(ji)(ji)“修(xiu)(xiu)改(gai)(gai)(gai)。為明確責(ze)任，系統要(yao)(yao)求(qiu)(qiu)“反復核(he)”操作(zuo)通常(chang)要(yao)(yao)由(you)審核(he)人(ren)自己來完成(cheng)。4.憑(ping)(ping)(ping)證(zheng)(zheng)已(yi)記賬(zhang)但未結(jie)(jie)賬(zhang)之前(qian)進行的(de)(de)(de)(de)(de)(de)“無(wu)痕(hen)跡(ji)(ji)(ji)”修(xiu)(xiu)改(gai)(gai)(gai)。此時系統要(yao)(yao)求(qiu)(qiu)只有(you)當(dang)主管人(ren)員執行了“反記賬(zhang)”操作(zuo)后(hou)(hou)(hou)，才(cai)能繼續仿(fang)照前(qian)面(mian)的(de)(de)(de)(de)(de)(de)各級修(xiu)(xiu)改(gai)(gai)(gai)。5.系統結(jie)(jie)賬(zhang)后(hou)(hou)(hou)對憑(ping)(ping)(ping)證(zheng)(zheng)進行“無(wu)痕(hen)跡(ji)(ji)(ji)”修(xiu)(xiu)改(gai)(gai)(gai)。此時系統要(yao)(yao)求(qiu)(qiu)由(you)超級用戶執行“反結(jie)(jie)賬(zhang)”操作(zuo)后(hou)(hou)(hou)，才(cai)能繼續仿(fang)照前(qian)面(mian)的(de)(de)(de)(de)(de)(de)各級修(xiu)(xiu)改(gai)(gai)(gai)。

　　不(bu)難(nan)看出，如果把(ba)會(hui)(hui)計(ji)軟件中的(de)這(zhe)種“憑證無痕(hen)跡修改”和“反(fan)(fan)審核、反(fan)(fan)記賬、反(fan)(fan)結(jie)賬”功能(neng)進(jin)行有效配(pei)合(he)，那么將會(hui)(hui)為舞弊者提供(gong)相(xiang)當多的(de)舞弊機會(hui)(hui)。而實際(ji)上，從近(jin)年來的(de)會(hui)(hui)計(ji)信息化(hua)實務看，利用(yong)上述功能(neng)配(pei)合(he)進(jin)行會(hui)(hui)計(ji)舞弊的(de)例子屢見不(bu)鮮。

　　（四）信息系統數據接(jie)口舞弊(bi)

　　數據接(jie)口(kou)(kou)就(jiu)流(liu)向而言可(ke)分為(wei)錄入口(kou)(kou)和(he)(he)輸出口(kou)(kou)，就(jiu)范圍而言可(ke)分為(wei)系統（或模塊(kuai)）內部接(jie)口(kou)(kou)和(he)(he)外部接(jie)口(kou)(kou)。為(wei)方便對錄入或輸出數據的核對和(he)(he)修改，這(zhe)些接(jie)口(kou)(kou)通常都設計有人工的“干預”機(ji)制，正是這(zhe)種機(ji)制，為(wei)信(xin)息(xi)化(hua)環境下(xia)會計舞弊提(ti)供(gong)了機(ji)會。

　　案例(li)5，賬(zhang)(zhang)務(wu)(wu)與業(ye)(ye)(ye)務(wu)(wu)系(xi)(xi)(xi)統(tong)接(jie)口舞(wu)弊(bi)(bi)。對(dui)外(wai)報(bao)(bao)送的(de)(de)(de)會計信(xin)息，最終都要在賬(zhang)(zhang)務(wu)(wu)系(xi)(xi)(xi)統(tong)集(ji)中匯(hui)總處理后，傳至報(bao)(bao)表系(xi)(xi)(xi)統(tong)生(sheng)成(cheng)(cheng)會計報(bao)(bao)表。這(zhe)些(xie)信(xin)息一部(bu)(bu)(bu)分由(you)(you)賬(zhang)(zhang)務(wu)(wu)系(xi)(xi)(xi)統(tong)內(nei)部(bu)(bu)(bu)產(chan)生(sheng)，而另一部(bu)(bu)(bu)分則來源于其他(ta)業(ye)(ye)(ye)務(wu)(wu)子系(xi)(xi)(xi)統(tong)，如工資(zi)、固(gu)定資(zi)產(chan)、應(ying)收、應(ying)付等。這(zhe)些(xie)來源于其他(ta)業(ye)(ye)(ye)務(wu)(wu)系(xi)(xi)(xi)統(tong)的(de)(de)(de)業(ye)(ye)(ye)務(wu)(wu)數據，一般通過數據接(jie)口程(cheng)序被(bei)實時(shi)或分批地制(zhi)作(zuo)成(cheng)(cheng)業(ye)(ye)(ye)務(wu)(wu)轉(zhuan)賬(zhang)(zhang)憑證(zheng)輸(shu)入(ru)賬(zhang)(zhang)務(wu)(wu)系(xi)(xi)(xi)統(tong)（屬外(wai)部(bu)(bu)(bu)機制(zhi)憑證(zheng)），而這(zhe)種制(zhi)作(zuo)、輸(shu)入(ru)的(de)(de)(de)時(shi)間(jian)以及(ji)內(nei)容通常是人工可控的(de)(de)(de)。一般來說，由(you)(you)業(ye)(ye)(ye)務(wu)(wu)系(xi)(xi)(xi)統(tong)自動產(chan)生(sheng)的(de)(de)(de)原始轉(zhuan)賬(zhang)(zhang)數據應(ying)是相(xiang)關業(ye)(ye)(ye)務(wu)(wu)的(de)(de)(de)真實反應(ying)，但是由(you)(you)于人工“干預”機制(zhi)的(de)(de)(de)存在，便使這(zhe)一轉(zhuan)賬(zhang)(zhang)接(jie)口成(cheng)(cheng)了(le)極易舞(wu)弊(bi)(bi)的(de)(de)(de)環節(jie)。

　　舞(wu)弊(bi)者在業(ye)(ye)務(wu)(wu)轉賬(zhang)憑(ping)證生成與傳(chuan)遞前(qian)，可(ke)對(dui)原始業(ye)(ye)務(wu)(wu)數據匯(hui)總表并(bing)進行有目的(de)(de)的(de)(de)修改(gai)(gai)，使生成以及被傳(chuan)遞的(de)(de)會計憑(ping)證與業(ye)(ye)務(wu)(wu)系(xi)(xi)統的(de)(de)業(ye)(ye)務(wu)(wu)背景不一(yi)致。如(ru)修改(gai)(gai)工資系(xi)(xi)統的(de)(de)人工費用分配表，修改(gai)(gai)固定(ding)資產系(xi)(xi)統的(de)(de)折舊費用分配表，修改(gai)(gai)應收或(huo)應付系(xi)(xi)統的(de)(de)往來(lai)業(ye)(ye)務(wu)(wu)匯(hui)總表等等。盡管許(xu)多軟件在賬(zhang)務(wu)(wu)系(xi)(xi)統仍然保留(liu)賬(zhang)賬(zhang)、賬(zhang)證、賬(zhang)表等核對(dui)功能，但由(you)于這(zhe)些功能通常(chang)只負(fu)責賬(zhang)務(wu)(wu)系(xi)(xi)統內部勾稽關系(xi)(xi)的(de)(de)檢(jian)查，并(bing)不涵蓋系(xi)(xi)統之間(jian)(jian)的(de)(de)勾稽關系(xi)(xi)，所以，這(zhe)種(zhong)利用賬(zhang)務(wu)(wu)與業(ye)(ye)務(wu)(wu)系(xi)(xi)統之間(jian)(jian)接口的(de)(de)舞(wu)弊(bi)，有一(yi)定(ding)的(de)(de)隱(yin)蔽(bi)性。

　　二(er)、計算機環境下的審計對(dui)策

　　計算(suan)機(ji)(ji)技術環境(jing)顯(xian)然(ran)為(wei)會計舞弊者提供了太多以及太方便(bian)的舞弊機(ji)(ji)會和手(shou)段，面(mian)對新(xin)環境(jing)，傳統的審計手(shou)段已無能為(wei)力，因此必須要探討新(xin)的審計對策。

　　（一）綜(zong)合評(ping)價策略(lve)

　　對計(ji)算機會(hui)計(ji)系(xi)統(tong)的(de)審(shen)(shen)(shen)(shen)計(ji)，審(shen)(shen)(shen)(shen)計(ji)人員(yuan)(yuan)(yuan)可以(yi)先對其(qi)有一個綜合(he)的(de)考量，這樣可有效地提(ti)高審(shen)(shen)(shen)(shen)計(ji)工(gong)作的(de)效率(lv)，更加(jia)充分地運(yun)用審(shen)(shen)(shen)(shen)計(ji)的(de)“重(zhong)要性原則”。對軟(ruan)件系(xi)統(tong)的(de)考量，除查(cha)(cha)(cha)看(kan)軟(ruan)件鑒(jian)定證書外(wai)，還要了解(jie)其(qi)各(ge)主要系(xi)統(tong)及(ji)模(mo)塊的(de)功能、初始化(hua)內容及(ji)其(qi)業務處理(li)(li)(li)流程(cheng)(cheng)。審(shen)(shen)(shen)(shen)計(ji)人員(yuan)(yuan)(yuan)可運(yun)用軟(ruan)件分析技術，將企業系(xi)統(tong)的(de)軟(ruan)件運(yun)行(xing)業務數(shu)(shu)(shu)據(ju)流程(cheng)(cheng)圖提(ti)煉出來，然(ran)后從(cong)多個角度對其(qi)進行(xing)分析評價，從(cong)中(zhong)發現是否(fou)存在不(bu)合(he)理(li)(li)(li)的(de)或(huo)特殊的(de)會(hui)計(ji)數(shu)(shu)(shu)據(ju)處理(li)(li)(li)流程(cheng)(cheng)和環節(jie)。另外(wai)，稽(ji)查(cha)(cha)(cha)人員(yuan)(yuan)(yuan)還可以(yi)將一組數(shu)(shu)(shu)據(ju)輸(shu)入被(bei)審(shen)(shen)(shen)(shen)查(cha)(cha)(cha)系(xi)統(tong)，然(ran)后比較輸(shu)出的(de)結果與事(shi)先計(ji)算好的(de)結果是否(fou)有差異(yi)，也可從(cong)不(bu)同角度列舉各(ge)種(zhong)有代表性的(de)數(shu)(shu)(shu)據(ju)輸(shu)入系(xi)統(tong)，考察軟(ruan)件的(de)數(shu)(shu)(shu)據(ju)處理(li)(li)(li)流程(cheng)(cheng)是否(fou)合(he)法有效，是否(fou)留有非(fei)法的(de)可供篡(cuan)改(gai)數(shu)(shu)(shu)據(ju)的(de)路徑，數(shu)(shu)(shu)據(ju)的(de)計(ji)算是否(fou)合(he)乎邏(luo)輯(ji)等等。經(jing)過比對，系(xi)統(tong)的(de)技術性和數(shu)(shu)(shu)據(ju)可靠性一目了然(ran)，然(ran)后在此基礎上再對系(xi)統(tong)進行(xing)有針對性的(de)審(shen)(shen)(shen)(shen)計(ji)。

　　（二(er)）宏觀比對策略(lve)

　　這是一種綜合性的審(shen)計策(ce)(ce)略。在對信息化系統及其(qi)數(shu)據(ju)(ju)(ju)結果進(jin)行(xing)(xing)審(shen)計評(ping)價(jia)時(shi)，可“先(xian)見森(sen)林，再(zai)見樹木”。即將企業當期重(zhong)要經營指標(biao)數(shu)據(ju)(ju)(ju)與企業所(suo)在行(xing)(xing)業以及企業歷年的同類數(shu)據(ju)(ju)(ju)進(jin)行(xing)(xing)比對分析，以宏觀洞察異常情況，進(jin)而進(jin)行(xing)(xing)重(zhong)點審(shen)查。這一策(ce)(ce)略的使(shi)用(yong)，往往能(neng)使(shi)稽查者對被稽查的企業系統和數(shu)據(ju)(ju)(ju)有一個宏觀的認識和判斷，然后(hou)配合使(shi)用(yong)“微觀”的審(shen)計技(ji)術(shu)和方法，能(neng)大大地(di)提高審(shen)計效(xiao)率(lv)。

　　（三）系統規則審計策略

　　根(gen)據前面分析，計算機系統的(de)自(zi)動化高效數據處(chu)理(li)是(shi)(shi)以預(yu)設加工規則(ze)為前提的(de)。因此在(zai)審計實務中，審計人(ren)員應關注信息系統的(de)加工規則(ze)，看其制定得是(shi)(shi)否(fou)合理(li)、合法，是(shi)(shi)否(fou)前后一致，是(shi)(shi)否(fou)有二次(ci)維(wei)護修改的(de)痕跡等，這樣(yang)往(wang)往(wang)能抓住問題的(de)根(gen)源。

　　（四）人工(gong)干預口審(shen)計策略(lve)

　　為方(fang)便對軟件系統運行進行實時有效的(de)監督和控制(zhi)，系統通常為操(cao)作(zuo)者留下了許多(duo)可(ke)“干預”的(de)環節(jie)或(huo)接(jie)口，這些環節(jie)或(huo)接(jie)口通常會被舞弊(bi)者“巧妙而有目的(de)”地(di)利用而成為舞弊(bi)的(de)“事故多(duo)發地(di)帶”。可(ke)以說(shuo)凡是(shi)能被人(ren)操(cao)縱的(de)環節(jie)與(yu)接(jie)口，都應是(shi)審計者重點關注的(de)地(di)方(fang)。

　　（五）不輕信自動化加工結(jie)果策略(lve)

　　這一策略的原理前(qian)面已經論及，它是指審計人員不要(yao)輕易相信系(xi)統(tong)自動加(jia)工的結果，特別對敏感的項目和數據，要(yao)親(qin)自打開系(xi)統(tong)進行(xing)核(he)對分析(xi)，有必要(yao)時還要(yao)親(qin)自查看其(qi)加(jia)工背景、加(jia)工規(gui)則和加(jia)工作業流程等等，甚至要(yao)演示(shi)數據進行(xing)數據測試。

　　（六）巧(qiao)用超級管理權(quan)策略

　　審計人(ren)員(yuan)(yuan)(yuan)可要(yao)求企(qi)業(ye)提供系統(tong)超級(ji)訪問(wen)(wen)密碼(ma)，然后利(li)用超級(ji)管理員(yuan)(yuan)(yuan)權限對系統(tong)進(jin)(jin)行(xing)超級(ji)“訪問(wen)(wen)”審查(cha)：一(yi)方面(mian)(mian)直(zhi)接利(li)用操作(zuo)員(yuan)(yuan)(yuan)身份登錄系統(tong)，進(jin)(jin)行(xing)系統(tong)最高(gao)級(ji)的(de)(de)訪問(wen)(wen)審查(cha)；另(ling)一(yi)方面(mian)(mian)可利(li)用超級(ji)管理員(yuan)(yuan)(yuan)對所有(you)操作(zuo)員(yuan)(yuan)(yuan)密碼(ma)的(de)(de)超級(ji)維護權（即刪除操作(zuo)員(yuan)(yuan)(yuan)未(wei)知密碼(ma)，重新(xin)賦予(yu)新(xin)密碼(ma)，并以此密碼(ma)登錄該(gai)業(ye)務員(yuan)(yuan)(yuan)操作(zuo)界(jie)面(mian)(mian)），進(jin)(jin)行(xing)業(ye)務級(ji)特(te)殊“訪問(wen)(wen)”檢查(cha)。

　　三、結束語

　　信(xin)息化(hua)技(ji)術是一把(ba)“雙(shuang)刃劍”，它在為企業會計(ji)信(xin)息加工提(ti)供(gong)方便(bian)與高效的(de)(de)同時，也(ye)為舞(wu)弊(bi)(bi)者(zhe)提(ti)供(gong)了“高效”的(de)(de)舞(wu)弊(bi)(bi)手段(duan)。審(shen)計(ji)人員不能僅在方法和技(ji)術層面(mian)上探討防弊(bi)(bi)的(de)(de)手段(duan)，因為這僅僅只(zhi)(zhi)是“戰術級(ji)”的(de)(de)，還需(xu)要(yao)在政(zheng)策法規(gui)層面(mian)上進(jin)行“戰略(lve)級(ji)”的(de)(de)策略(lve)研究。只(zhi)(zhi)有將宏觀(guan)與微觀(guan)相結合，才能構建一套科(ke)學完善的(de)(de)審(shen)計(ji)防范體系(xi)。

　　【參考文獻】

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